Risposta ad interpello n. 124 del 2022

l’Agenzia delle Entrate si è pronunciata in merito alla disapplicazione dell’art. 172, comma 7 del TUIR...

Con la risposta ad interpello n. 124 del 2022, l’Agenzia delle Entrate si è pronunciata in merito alla disapplicazione dell’art. 172, comma 7 del TUIR in un’ipotesi in cui la società incorporata non supera il c.d. test del patrimonio netto, ma ha in ogni caso requisiti di vitalità ed operatività tali da escludere che la fusione sia stata posta in essere per finalità di elusione.

Come noto, l’art. 172, comma 7 del TUIR prevede che le perdite fiscali delle società partecipanti ad una fusione possono essere portate in diminuzione del reddito della società risultante dall’operazione purché siano soddisfatte due condizioni: a) la società le cui perdite sono oggetto di riporto deve superare il c.d. “test di vitalità”, vale a dire il bilancio dell'esercizio precedente a quello in cui la fusione è deliberata deve avere un ammontare di ricavi e spese per prestazioni di lavoro subordinato superiore al 40 per cento di quello risultante dalla media degli ultimi due esercizi anteriori; b) l’ammontare di perdite riportabili non può superare l’ammontare del patrimonio netto della società senza tener conto dei conferimenti e dei versamenti fatti negli ultimi ventiquattro mesi anteriori alla data cui si riferisce la situazione stessa.  

Nell’interpello in commento, l’Agenzia delle Entrate ha ricordato che la ratio delle limitazioni poste dal citato articolo 172, comma 7 del TUIR è di contrastare il c.d. commercio di "bare fiscali", mediante la realizzazione di fusioni con società prive di capacità produttiva poste in essere al fine di attuare la compensazione intersoggettiva delle perdite fiscali di una società con gli utili imponibili dell'altra, introducendo un divieto al riporto delle stesse qualora non sussistano quelle minime condizioni di vitalità economica previste dalla disposizione normativa. In altre parole, la norma mira a contrastare operazioni non rispondenti a nessuna effettiva esigenza di riorganizzazione economica, effettuate al sole fine di minimizzare il carico tributario unendosi con società prive di capacità produttiva, ma aventi un'ingente dotazione di perdite riportabili.  

Tanto premesso, l’Amministrazione finanziaria ha chiarito che il limite del riporto delle perdite entro l’ammontare del patrimonio netto può essere superato, consentendo così il riporto integrale delle perdite, purché sia provato che la società non sia priva di capacità produttiva. Difatti, il limite patrimoniale deve essere inteso come un indice, ancorché approssimativo, in grado di misurare la capacità della società - intesa come autonoma organizzazione e prima dell'integrazione dei patrimoni delle società partecipanti alla fusione – di produrre in futuro redditi imponibili tali da compensare le perdite fiscali pregresse riportate. Pertanto, qualora vi siano elementi idonei a valutare positivamente la redditività prospettica della società in perdita, l’art. 172, comma 7 del TUIR può essere disapplicato.  

Ebbene, nel caso di specie l’Agenzia delle Entrate ha osservato come, da un lato, la società incorporata ha da sempre operato nel settore dell'industria petrolifera, in cui l'andamento dei ricavi delle vendite risulta fortemente influenzato dalle quotazioni internazionali del greggio e dei prodotti petroliferi in generale, e dall’altro che il risultato negativo relativo al periodo di retrodatazione è dipeso dagli effetti di natura straordinaria connessi a un accordo transattivo a conclusione di un precedente contenzioso. Tali elementi, unitamente all’effettiva prosecuzione dell’attività nella società risultante dalla fusione, sono considerati sufficienti a ritenere concretamente esercitata l’attività d’impresa da cui hanno avuto origine le perdite fiscali e le eccedenze ACE oggetto di riporto. Pertanto, ritenuta la società operativa e verificata l’assenza di intenti elusivi, l’amministrazione finanziaria ha ritenuto sussistenti i requisiti per la disapplicazione dei limiti previsti dall’art. 172 comma 7 del TUIR.

L’interpello in commento appare condivisibile nella misura in cui l’Agenzia delle Entrate, confermando propri precedenti di prassi (da ultimo, gli interpelli n. 73, 74, 75 e 76 del 2022), ha ritenuto di valorizzare l’assenza di intenti elusivi nelle operazioni di fusione ai fini della disapplicazione dell’art. 172, comma 7 del TUIR, coerentemente con la ratio di tale norma.

 

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