Risposta ad interpello n. 252 del 10 maggio 2022

l’Agenzia delle Entrate si è pronunciata in merito alla disapplicazione dell’art. 172, comma 7 del TUIR nel caso di una società neocostituita a seguito di una operazione di scissione...

Con la risposta ad interpello n. 252 del 10 maggio 2022, l’Agenzia delle Entrate si è pronunciata in merito alla disapplicazione dell’art. 172, comma 7 del TUIR nel caso di una società neocostituita a seguito di una operazione di scissione.

Come noto, la normativa di contrasto alla compensazione intersoggettiva delle perdite fiscali con riguardo alle operazioni di scissione è dettata dall’articolo 172, comma 7, richiamato a sua volta dall'articolo 173, comma 10, del TUIR. In particolare, in materia di fusioni, l’art. 172, comma 7 del TUIR prevede che le perdite fiscali delle società partecipanti ad un’operazione di fusione possano essere portate in diminuzione del reddito della società risultante dall’operazione purché siano soddisfatte due condizioni: a) la società le cui perdite sono oggetto di riporto deve superare il c.d. “test di vitalità”, vale a dire il bilancio dell'esercizio precedente a quello in cui la scissione è deliberata deve avere un ammontare di ricavi e spese per prestazioni di lavoro subordinato superiore al 40 per cento di quello risultante dalla media degli ultimi due esercizi anteriori; b) l’ammontare di perdite riportabili non può superare l’ammontare del patrimonio netto della società senza tener conto dei conferimenti e dei versamenti fatti negli ultimi ventiquattro mesi anteriori alla data cui si riferisce la situazione stessa.  

Ebbene, secondo la tesi dell’Istante, nel caso di specie non può trovare applicazione l’art. 172, comma 7, laddove condiziona il riporto delle perdite all’accertamento della sussistenza degli indici di vitalità allorché la società sia costituita da meno di tre periodi di imposta o manchino i ricavi o le spese per lavoro dipendente, per ragioni legate alla tipologia di attività esercitata. Ed infatti, ad avviso dell’Istante, poiché la ratio della disposizione è quella di evitare che, mediante la fusione o scissione, società economicamente in declino possano "trasferire" le proprie perdite a un soggetto economicamente sano, questa non dovrebbe essere applicata nel senso meramente letterale quando i parametri di legge sono inidonei a rappresentare le capacità reddituali e la "vitalità" della società.

Nell’interpello in commento, l’Agenzia delle Entrate, confermando la tesi dell’Istante, ha ricordato che la ratio delle limitazioni poste dal citato articolo 172, comma 7 del TUIR è appunto volta a contrastare il c.d. commercio di "bare fiscali", mediante la realizzazione di fusioni con società prive di capacità produttiva poste in essere al fine di attuare la compensazione intersoggettiva delle perdite fiscali di una società con gli utili imponibili dell'altra, introducendo un divieto al riporto delle stesse qualora non sussistano quelle minime condizioni di vitalità economica previste dalla disposizione normativa.

Pertanto, posto che, in materia di scissioni, la circolare n. 9/E del 2010 al par. 2.2. ha equiparato la posizione della società beneficiaria della scissione a quella della società risultante dalla fusione (o all'incorporante), l’Agenzia delle Entrate ha osservato come il rischio di elusione legato alla "compensazione intersoggettiva" delle perdite sussiste solo nel caso in cui la beneficiaria stessa preesista alla scissione e non sia, quindi, di nuova costituzione.

Di contro, qualora, la società beneficiaria venga costituita contestualmente e per effetto dell'operazione di scissione, così che il suo patrimonio provenga unicamente dalla scissa, nessun effetto elusivo è ravvisabile con riferimento al riporto delle perdite maturate dalla scissa e trasferite insieme al ramo scisso alla beneficiaria. In tali ipotesi, infatti, la società beneficiaria non è la risultante dell'unione di più organizzazioni, ma, piuttosto, parte di una preesistente organizzazione che, per mezzo dell'operazione discissione, si è divisa in più centri di imputazione e che - per ragioni di ordine logico-sistematico - mantiene il diritto a riportare le perdite senza limiti, senza necessità di presentare interpello disapplicativo.

L’interpello in commento appare condivisibile nella misura in cui l’Agenzia delle Entrate, confermando propri precedenti di prassi ha ritenuto di valorizzare l’assenza di intenti elusivi nelle operazioni di scissione ai fini della disapplicazione dell’art. 172, comma 7 del TUIR, coerentemente con la ratio di tale norma.  

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