Agenzia delle Entrate Risoluzione n. 56/E del 13 ottobre 2025

L’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione n. 56/E/2025, alla luce del recente e consolidato orientamento dei giudici di legittimità, ha fornito chiarimenti in merito alla sanzione ex art. 69 TUR (Testo unico delle disposizioni concernenti l’imposta di registro) applicabile al caso di tardiva registrazione dei contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale.

In particolare, ci si chiede se la sanzione per tardiva registrazione debba essere commisurata all’imposta di registro calcolata sull’ammontare dei corrispettivi pattuiti per l’intera durata del contratto ovvero sul canone annuale.

L’art. 69 richiamato prevede infatti che, in caso di omissione della richiesta di registrazione, la sanzione amministrativa sia pari al 120% dell’imposta dovuta, mentre in caso di ritardo non superiore a 30 giorni della richiesta di registrazione la sanzione amministrativa sia pari al 45% delle imposte dovute, con un minimo di 150 euro.

Al fine di determinare l’imposta dovuta alla quale parametrare la sanzione, l’art. 43 del TUR, per i contratti di locazione e di affitto, stabilisce che “La base imponibile, salvo quanto disposto negli articoli seguenti, è costituita: … h) per i contratti diversi da quelli indicati nelle lettere precedenti, aventi per oggetto prestazioni a contenuto patrimoniale, dall'ammontare dei corrispettivi in denaro pattuiti per l'intera durata del contratto” e l’art. 5, comma 1, lett. b), della Tariffa, Parte prima, allegata al TUR, dispone che, con riferimento ai predetti contratti, si applica l’aliquota del 2%.

Con particolare riferimento ai contratti di locazione e sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, il comma 3 dell’art. 17 del TUR precisa che l’imposta può essere assolta o annualmente, assumendo come base imponibile l’ammontare del canone relativo a ciascun anno, ovvero in un’unica soluzione, avendo riguardo all’ammontare dei corrispettivi pattuiti per l’intera durata del contratto.

L’Agenzia delle Entrate fa presente che, con la circolare 26/E del 1° giugno 2011, nel fornire chiarimenti in merito alla cedolare secca sugli affitti e, più nello specifico, nel precisare che, in caso di omessa o tardiva registrazione, le parti contraenti restano comunque tenute al versamento delle sanzioni commisurate all’imposta di registro calcolata sul corrispettivo pattuito per l’intera durata del contratto, anche qualora il pagamento di detta imposta, per effetto dell’opzione, sia sostituito dal pagamento della cedolare secca, aveva indirettamente affermato che, anche nelle ipotesi in cui il contratto è soggetto al regime fiscale dell’imposta di registro, ai fini del trattamento sanzionatorio ex art. 69 del TUR, non assume rilievo la modalità di assolvimento dell’imposta (annuale o in unica soluzione), con la conseguenza che la sanzione deve essere, in ogni caso, determinata assumendo come base imponibile l’ammontare dei corrispettivi pattuiti per l’intera durata del contratto di locazione.

Ebbene, l’Agenzia delle Entrate, sul tema della determinazione della sanzione da tardiva registrazione di tali contratti, richiama le recenti pronunce della Sez. V della Cassazione (18 gennaio 2024, n. 1981; 24 gennaio 2024, n. 2357; 29 gennaio 2024, nn. 2585 e 2606; 18 aprile 2024, n. 10504; 26 giugno 2024, n. 17657). In particolare, con tali pronunce, la Cassazione ha consolidato il proprio orientamento, precisando che, per i contratti di locazione di immobili urbani di durata pluriennale, la sanzione per tardiva registrazione ex art. 69 TUR deve essere commisurata all’“imposta dovuta” sul canone pattuito per la prima annualità, qualora il contribuente decida di pagare annualmente l’imposta.

La Suprema Corte ha infatti ricordato come già la Corte costituzionale, con l’ordinanza n. 461 del 2006, avesse ribadito la natura annuale dell’imposta di registro sui canoni di locazione, osservando in particolare che “tale disposizione non modifica il carattere annuale del tributo relativo alle indicate locazioni di immobili urbani, perché, come risulta dai lavori preparatori della legge n. 449 del 1997, il legislatore ha introdotto l’opzione di pagamento in unica soluzione solo per consentire all’erario di incamerare anticipatamente gli importi dell’imposta dovuti per ciascun anno”.

Inoltre, con riguardo al profilo sanzionatorio, ha affermato che la sanzione “deve essere necessariamente rapportata ad una violazione specificamente riguardata nelle modalità di manifestazione dell’illecito”. Pertanto, se il contribuente ha ritardato la registrazione del contratto ed il versamento dell’imposta dovuta, ne deriva che l’imposta dovuta, in caso di opzione per l’assolvimento annuale, è appunto quella per la singola annualità e nessun ritardo né omissione potrebbero concepirsi con riguardo ad annualità successive e non ancora scadute. Diversamente, afferma la Cassazione, “si finirebbe con l’applicare una sanzione commisurata ai corrispettivi pattuiti per l’intera durata del contratto, nonostante il diritto del contribuente di versare, all’atto della registrazione e poi in occasione alle successive scadenze, unicamente l’imposta per la singola annualità; con ciò giungendo a scindere la relazione di causalità e proporzionalità che deve necessariamente sempre sussistere tra l’illecito e la sanzione”, “in spregio ai principi costituzionali di uguaglianza e ragionevolezza ed in palese violazione dell’art. 3 Cost. appare non cogliere nel segno”.

Pertanto, alla luce di tali considerazioni, l’Agenzia delle Entrate, con la risoluzione in commento, afferma che, a parziale superamento delle indicazioni fornite nella circolare n. 26/E del 2011, in caso di tardiva registrazione di un contratto di locazione o sublocazione di immobili urbani di durata pluriennale, soggetto a imposta di registro, la sanzione prevista dall’art. 69 TUR deve essere commisurata all’imposta di registro calcolata, in caso di pagamento annuale dell’imposta, sull’ammontare del canone relativo alla prima annualità. Con riferimento alle annualità successive alla prima trova, invece, applicazione la sanzione per tardivo versamento prevista dall’art. 13 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 471. Resta ferma la possibilità per il contribuente, qualora ne ricorrano i presupposti, di accedere al ravvedimento ex art. 13 del d.lgs. 18 dicembre 1997, n. 472.

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