Principio di diritto n. 5 del 2023

Con il principio di diritto n. 5 del 20 febbraio 2023, l’Agenzia delle Entrate si è espressa in merito alla qualificazione, ai fini delle Convenzioni contro le doppie imposizioni, dei compensi corrisposti per l'uso o la concessione in uso di software, chiarendo che laddove i compensi siano corrisposti per la concessione del diritto di usare un software in casi in cui l'utilizzo dello stesso costituirebbe una violazione del diritto d'autore, ai fini della ripartizione della potestà impositiva, rileva la pertinente norma delle convenzioni in essere fra l’Italia e il paese interessato.

In particolare, l’Agenzia delle Entrate ha evidenziato come nell'ordinamento interno anche i diritti sui programmi informatici sono tutelati dalla legge sul diritto d'autore, che espressamente include tra le opere protette “i programmi per elaboratore, in qualsiasi forma espressi purché originali quale risultato di creazione intellettuale dell'autore” (cfr. art. 2, n. 8, della legge 22 aprile 1941, n. 633)

Ai fini fiscali, da un lato, l'articolo 23, comma 2, lettera c) del TUIR stabilisce che, i compensi percepiti per l'utilizzazione di opere dell'ingegno si considerano prodotti nel territorio dello Stato se corrisposti da soggetti ivi residenti o da stabili organizzazioni nel territorio stesso di soggetti non residenti e, dall’altro, l'art. 25 del D.P.R. 600/1973 stabilisce che i compensi di cui all'art. 23, comma 2, lettera c), del TUIR, corrisposti a non residenti, sono soggetti ad una ritenuta del trenta per cento a titolo di imposta sulla parte imponibile del loro ammontare.

Sennonché, come correttamente rilevato dall’Agenzia delle Entrate, non solo, “la normativa nazionale deve essere coordinata con quella convenzionale, ove esistente”, ma, tale ultima normativa deve ritenersi prevalente rispetto a quella nazionale in virtù dell’art. 169 del TUIR e dall'art. 75 del D.P.R. 600/1973 e di quanto affermata dalla giurisprudenza costituzionale.

Ebbene, in linea generale, l'art. 12 delle Convenzioni contro le doppie imposizioni stipulate dall'Italia rubricato ''Canoni'' include tra le ''royalties'', tra gli altri, i compensi corrisposti per l'uso o la concessione in uso di un diritto d'autore su opere letterarie, artistiche o scientifiche ed il Commentario a tale articolo chiarisce che “il carattere dei pagamenti in transazioni che riguardano il trasferimento di software dipende dalla natura dei diritti che il cessionario acquisisce, precisando altresì, che i diritti sui programmi di computer rappresentano una forma di proprietà intellettuale” e che “i pagamenti effettuati per l'acquisizione di diritti parziali sul diritto d'autore (senza che il trasferente alieni totalmente il diritto d'autore) rappresentano un canone per il quale il corrispettivo viene riconosciuto per la concessione del diritto di usare il programma in casi in cui l'utilizzo del programma costituirebbe una violazione del diritto d'autore”.

Pertanto, rientrano nella categoria di royalties e sono, perciò, assoggettate al relativo trattamento fiscale gli accordi volti a riconoscere la licenza a riprodurre e distribuire al pubblico un software che incorpora il programma protetto dal diritto d’autore o a modificare e diffondere in pubblico il programma. I pagamenti effettuati nell’ambito di tali accordi, come chiarito nella risoluzione 3 aprile 2008, n. 128, sono, infatti, “effettuati a fronte della concessione in uso del diritto di autore sul programma (cioè lo sfruttamento di diritti che altrimenti apparterrebbero esclusivamente al titolare del diritto di autore)”.

Alla luce di tali chiarimenti l’Agenzia delle Entrate conclude che “i compensi corrisposti per la concessione del diritto di usare, riprodurre e distribuire il programma, in casi in cui ciò costituirebbe una violazione del diritto d'autore, vengano regolati, ai fini della ripartizione della potestà impositiva, dalla pertinente norma del Trattato”.

Pertanto, nei casi in cui la royalty è riconosciuta per la concessione del diritto di usare il programma in casi in cui l'utilizzo del programma costituirebbe una violazione del diritto d'autore, la società italiana tenuta ad applicare la ritenuta d’imposta del 30 per cento potrà beneficiare dell’aliquota convenzionale ridotta.

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